Передача изношенных автомобильных шин в запас. Учет автомобильных шин

Одними из комплектующих транспортного средства являются автомобильные шины. Их учет во многом зависит от того, использует ли владелец авто всесезонную резину или предпочитает «переобувать» машину два раза в год при смене зимнего и летнего сезонов.

Одна из проблем, над которой задумывается бухгалтер, когда его фирма приобретает транспортное средство, состоит в том, как правильно учесть поступившие вместе с автомобилем шины (об особенностях расходов, связанных со служебным транспортом мы писали в «Актуальной бухгалтерии» № 9, 2008). Ведь если речь идет о штатной комплектации автомобиля, то цена шин учитывается при формировании его первоначальной стоимости. Автомобиль в данном случае является основным средством, принимаемым к учету как один инвентарный объект со всеми устройствами и приспособлениями, каждое из которых выполняет свои функции только в составе комплекса, а не самостоятельно (п. 6 ПБУ 6/01, утв. приказом Минфина России от 30.03.2001 № 26н).

Часть авто или запасная часть?

Встречаются организации, которые, пытаясь экономить на налоге на имущество, разделяют основное средство на несколько инвентарных объектов, где стоимость каждого - не более 20 000 рублей. При этом используется норма абзаца 2 пункта 6 Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» (ПБУ 6/01), согласно которой при наличии у одного объекта нескольких частей, сроки полезного использования которых существенно отличаются, каждая такая часть учитывается как самостоятельный инвентарный объект. Однако выделить в качестве отдельного инвентарного объекта шины нельзя, так как машина без колес не способна приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем. А именно это является одним из условий пункта 4 ПБУ 6/01, одновременное выполнение которых необходимо, чтобы актив был отражен в учете как основное средство.

Кроме того, не содержит такой группировки, как «Автомобильные шины», и Общероссийский классификатор основных фондов ОК 013-94 (ОКОФ, утв. пост. Госстандарта России от 26.12.1994 № 359).

Совсем другое дело, если шины приобретаются отдельно, для замены изношенных, поврежденных или для сезонной смены. В данном случае следует говорить о запасных частях. В подтверждение данного вывода Инструкция по применению плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций (утв. приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н) предусматривает открытие к счету 10 «Материалы» субсчета 10-5 «Запасные части», где в том числе учитываются наличие и движение автомобильных шин в запасе и обороте. При этом в данной инструкции прямо отмечено, что автомобильные шины (покрышка, камера и ободная лента), находящиеся на колесах и в запасе при транспортном средстве, включаемые в его первоначальную стоимость, учитываются в составе основных средств.

В случае наличия у одного объекта нескольких частей, сроки полезного использования которых существенно отличаются, каждая такая часть учитывается как самостоятельный инвентарный объект.

Полезные документы

К сожалению, на сегодняшний день нет специальных нормативных актов, которые регулировали бы учет автомобильных шин. Дело в том, что с 1 января 2008 года утратил силу один полезный документ - Правила эксплуатации автомобильных шин АЭ 001-04, утвержденные распоряжением Минтранса России от 21.01.2004 № АК-9-р. Выполнение этих правил было обязательным для всех владельцев транспортных средств.

Теперь же свой порядок учета организации могут разработать самостоятельно и закрепить его в учетной политике. Причем, составляя данные положения, вполне оправданно использовать за основу вышеуказанные правила. Так, например, для учета работы автомобильной шины можно завести соответствующую карточку, где отражалась бы информация о датах ввода ее в эксплуатацию и списания, о техническом состоянии шины, данные о фактическом пробеге, о возможных дефектах и повреждениях, об остаточном рисунке протектора и т. д. Форма этой карточки ранее утверждалась Минтрансом России в качестве приложения к Правилам АЭ 001-04.

Один из показателей, используемых в качестве основания для списания шины, - это норма эксплуатационного пробега. Организация может установить данный показатель самостоятельно, с учетом данных завода-изготовителя и технических характеристик резины. Здесь хотелось бы упомянуть еще один документ Минтранса России, который также утратил силу, - Временные нормы эксплуатационного пробега шин автотранспортных средств РД 3112199-1085-02, утвержденные Минтрансом России 04.04.2002. На практике многие организации продолжают ими пользоваться и сегодня.

Тем более что 7 декабря 2006 года Минтранс России выпустил информационное письмо № 0132-05/394, где указал, что в целях обеспечения безопасной эксплуатации автотранспортных средств и рационального нормирования пробега автомобильных шин указанный документ РД 3112199-1085-02 действует без ограничения срока действия до вступления в силу соответствующих технических регламентов.

Особенности учета при замене шин

Большинство вопросов у бухгалтера возникает в связи с операцией по замене шин, приобретенных отдельно от автомобиля, в том числе и для сезонной замены. Нужно отметить, что вариантов учета в данной ситуации немало. Мы остановимся лишь на некоторых возможных. При этом каждая организация самостоятельно определяет для себя наиболее приемлемый.

Чтобы разобраться с особенностями учета, обратимся сначала к специальному документу - отраслевой Инструкции по учету доходов и расходов по обычным видам деятельности на автомобильном транспорте (утв. приказом Минтранса России от 24.06.2003 № 153), где в пункте 42 сказано, что в состав материальных расходов входит стоимость всех расходуемых при техническом обслуживании запасных частей для ремонта подвижного состава и других технических средств, а также автомобильных шин. Что касается расходов на восстановление износа и ремонт шин, то они включаются в состав материальных затрат в расходах по обычным видам деятельности в пределах норм, утверждаемых Минтрансом России, что указывается в учетной политике организации (п. 43 инструкции, утв. приказом Минтранса России от 24.06.2003 № 153).

Согласно общим правилам бухгалтерского учета МПЗ по мере отпуска материалов со складов они списываются со счетов учета материальных ценностей и зачисляются на соответствующие счета учета затрат на производство (п. 93 методических указаний, утв. приказом Минфина России от 28.12.2001 № 119н). Отсюда можно сделать вывод, что стоимость шин и расходы на их замену должны учитываться единовременно, в момент их первой установки на автомобиль. Для этого используется проводка: Дебет 20 Кредит 10-5. Так как впоследствии возможно, что неизношенные шины вернутся обратно на склад, то резина, которую сняли с автомобиля, приходуется обратной проводкой: Дебет 10-5 Кредит 20. Такой подход основан на норме пункта 112 Методических указаний по бухгалтерскому учету МПЗ. В ней сказано, что возврат на склад неиспользованных материалов оформляется накладными или лимитно-заборными картами. При этом сданные материалы приходуются с одновременным списанием с подотчета подразделения организации. Если эти материалы были списаны в производство, их стоимость относится на уменьшение соответствующих затрат.

Пример

В декабре организация приобрела для автомобиля Volkswagen комплект зимней резины стоимостью 25 000 руб. (в т. ч. НДС - 3814 руб.). В связи со сменой сезона в этом же месяце шины установили на автомобиль. В соответствии с нормами, утвержденными учетной политикой фирмы и разработанными на основе Временных норм РД 3112199-1085-02, для данного автомобиля зимние шины зарубежного производства с типоразмером 18/165R14 списываются после пробега 55 000 км.
В апреле, после окончания зимнего сезона, комплект зимней резины с пробегом 28 000 км сменили на летнюю.
Отразим в бухгалтерском учете следующие проводки:

В декабре

ДЕБЕТ 10-5 КРЕДИТ 60
– 21 186 руб. (25 000 – 3814) - оприходованы зимние шины;
ДЕБЕТ 19 КРЕДИТ 60
– 3814 руб. - отражен НДС по приобретенным шинам;
ДЕБЕТ 68 КРЕДИТ 19
– 3814 руб. - НДС принят к вычету;
ДЕБЕТ 60 КРЕДИТ 51
– 25 000 руб. - произведена оплата поставщику;
ДЕБЕТ 20, 26, 44 КРЕДИТ 10-5
– 21 186 руб. - списана стоимость шин при установке на автомобиль.

В апреле

Из соотношения фактического и нормативного пробега рассчитаем сумму износа зимних шин. Она составит:

28 000 км: 55 000 км × 21 186 руб. = 10 786 руб.

Таким образом, цена возможного использования шин составит:

21 186 – 10 786 = 10 400 руб.
Соответственно, проводки нужно сделать следующие:

ДЕБЕТ 10-5 КРЕДИТ 20, 26, 44
– 10 400 руб. - отражен возврат зимних шин на склад (с учетом износа).

Рассмотрим и совершенно противоположный подход. Есть организации, которые для аналитического учета движения шин открывают субсчета второго порядка к субсчету 10-5 «Запасные части»: 10-5-1 «Автомобильные шины в запасе», 10-5-2 «Автомобильные шины в эксплуатации». Приобретенный комплект резины учитывается по Дебету счета 10-5-1. Затем при установке на автомобиль формируется проводка: Дебет 10-5-2 Кредит 10-5-1. После окончания сезона шины возвращаются на склад проводкой: Дебет 10-5-1 Кредит 10-5-2. Списываются шины на расходы только после того, как полностью выработают свою норму пробега и полностью придут в негодность. Однако такой подход весьма спорный. Ведь, по сути, стоимость эксплуатируемых сегодня шин может увеличить себестоимость перевозок в будущем. Причем не факт, что шина не выйдет из строя еще до того, как выработает свою норму пробега.

Еще одним вариантом является списание затрат на приобретение шин равномерно, в течение всего периода их эксплуатации, с учетом фактического пробега за отчетный период. Рассмотрим этот способ на основе данных из приведенного выше примера.

Пример

За декабрь фактический пробег зимней резины составил 3000 км. В бухгалтерской справке произведен расчет суммы затрат, связанных с износом шин в декабре:
21 186 руб. (стоимость шин) : 55 000 км (норматив их пробега) × 3000 км (фактический пробег) =1156 руб.
Таким образом, в декабре установка зимних шин будет отражена в бухгалтерском учете проводкой:
ДЕБЕТ 10-5-2 «Автомобильные шины в эксплуатации» КРЕДИТ 10-5-1 «Автомобильные шины в запасе»
– 21 186 руб. - установлены зимние шины.
31 декабря и каждый месяц до окончания зимнего сезона на основании фактических данных о пробеге в учете будет проводиться следующая запись:
ДЕБЕТ 20, 26, 44 КРЕДИТ 10-5-2
– 1156 руб. - списаны затраты, связанные с износом шин.
В конце сезона бухгалтер сделает проводку:
ДЕБЕТ 10-5-1 КРЕДИТ 10-5-2
– на оставшуюся стоимость зимней резины с учетом списанных затрат.

Что касается налогового учета, то расходы на содержание служебного транспорта (автомобильного, железнодорожного, воздушного и иных видов) относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией (подп. 11 п. 1 ст. 264 НК РФ). В свою очередь, прочие расходы относятся к косвенным, которые учитываются при налогообложении прибыли в текущем (налоговом) периоде (пп. 1, 2 ст. 318 НК РФ). Это означает, что если в бухгалтерском учете списание расходов, связанных с заменой шин, проводится не в момент их введения в эксплуатацию, то между бухгалтерским и налоговым учетом возникает временная разница, что приведет к необходимости применять Положение по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций» (ПБУ 18/02, утвержденное приказом Минфина России от 19.11.2002 № 114н). Вследствие этого налог на прибыль, подлежащий уплате в следующем за отчетным периоде, нужно будет увеличить на сумму отложенного налогового обязательства.

Рекорды скорости

Как показывает практика, для того, чтобы стать самым быстрым водителем, не обязательно иметь 100-процентное зрение. Это всему миру доказал 33-летний житель ЮАР. Слепой водитель развил на своем автомобиле скорость 269 километров в час. Рекорд был зафиксирован на взлетно-посадочной полосе одного из аэродромов. Рядом с водителем сидел штурман, который и сообщал, куда в данный момент нужно поворачивать руль. Тренировка перед заездом составила 5 часов. Ни одна страховая компания не рискнула застраховать жизнь отважного водителя. В результате лихач собрал 9500 долларов, которые пошли на нужды общества слепых.

Один из рекордов скорости, вошедших в Книгу Гиннесса, установил электромобиль, разработанный и построенный японскими студентами. Уникальное авто, которое удалось разогнать до скорости 75 миль в час (120 км/ч), работает от обычных «пальчиковых» батареек. Для машины весом всего 38 килограммов (без веса водителя) их понадобилось 192 штуки.
Еще один интересный факт из США. Там установлен рекорд скорости для автомобиля на биотопливе. 39-летний изобретатель и энтузиаст решил доказать всему миру, что на биотопливе могут ездить не только малолитражки, но и серьезные спортивные машины. Биотопливо представляет собой смесь из 85 процентов этилового спирта и 15 процентов бензина. На этом спиртосодержащем растворе автомобиль и развил скорость 302 километра в час.

У скорости есть и свои антирекорды. Так, печальная статистика превышения скорости нашими соотечественниками на дорогах других государств свидетельствует о том, что россияне здесь стабильно держатся в числе лидеров. Так, недавно полицейские Швейцарии недалеко от города Базеля задержали лихачей, которые устроили гонку на дороге. Двоим молодым людям 22 и 23 лет удалось разогнать свои авто до скорости 182 километра в час, что на 60 километров в час выше допустимого на автомагистралях этой страны значения. Однако надо заметить, что это еще не предел. Ведь накануне наш соотечественник был задержан в Испании за скорость 200 километров в час. Результат и в первом и во втором случае предсказуемый - лишение водительских прав.

Татьяна Телушкина, журнал "Актуальная бухгалтерия"

Транспортные средства имеются у многих организаций. И шины - их необходимая принадлежность. Учитываются шины по-разному, в зависимости от того, каким образом поступили они в организацию.

Кроме того, способ учета связан и с предназначением резины. Всесезонные шины эксплуатируются постоянно, до полного их износа или порчи. Зимняя и летняя резина устанавливается на транспортное средство исключительно на соответствующий временной отрезок календарного года.

Учет всесозонной и грузовой резины

Стоимость автомобильных шин (покрышка, камера и ободная лента), находящихся на колесах и в запасе при транспортном средстве, поступающих вместе с новым автомобилем (или прицепом), входит в его первоначальную стоимость и учитывается на счете 01 "Основные средства".

Стоимость шин, приобретаемых организацией для замены изношенных или испорченных, учитывается на счете 10 "Материалы" субсчет 5 "Запасные части". При этом Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций (утв. приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н) рекомендуется вести учет на этом счете шин, находящихся как в запасе, так и обороте. Напрашивается также обособленный учет резины, подлежащей восстановлению и ремонту. Таким образом, для учета стоимости шин к счету 10-5 могут открываться субсчета второго порядка:

• "Автомобильная резина в запасе";
• "Автомобильная резина в обороте";
• "Автомобильная резина, подлежащая восстановлению".

Новые грузовые шины , как и любые другие материально-производственные запасы, принимаются к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости. Ею же при приобретении шин за плату признается сумма фактических затрат организации, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов (п. 5, 6 ПБУ 5/01 "Учет материально-производственных запасов"; утв. приказом Минфина России от 09.06.01 № 44н). В бухгалтерском учете операция приобретения автомобильных шин отражается следующим образом:
Дебет 10-5 субсчет "Автомобильная резина в запасе" Кредит 60
- оприходованы новые автомобильные шины;
Дебет 19 Кредит 60
- выделен НДС, со стоимости автомобильных шин;

- принят к вычету НДС, выставленный поставщиком автомобильных шин;
Дебет 60 Кредит 51
- перечислены денежные средства за шины.

При передаче шин в эксплуатацию происходит внутренняя переброска по субсчет 10-5:

- переданы шины в эксплуатацию.

Отметим, что в организациях, имеющих большое количество транспортных средств на субсчете "Автомобильная резина в обороте" помимо резины, непосредственно находящейся на колесах транспортных средств, учитываются и шины, выданные в запас и находящиеся в обороте службы технической эксплуатации, а также в отведенных местах их хранения.

На каждую покрышку организация заводит Карточку учета работы автомобильной шины. Ее форма приведена в приложении 12 к Правилам эксплуатации автомобильных шин АЭ 001-04 (утв. распоряжением Минтранса России от 21.01.04 № АК-9-р).

Порядок её заполнения приведен в разделе 10 этих правил. Карточка заводится на каждую шину, в том числе и на те, что были учтены в первоначальной стоимости автомобиля. В неё заносится информация о техническом состоянии шины, пробеге (его показатели должны вносится ежемесячно), дефектах. При снятии шины с эксплуатации в карточке учета указываются: дата демонтажа, полный пробег, наименование причины снятия, определяемой комиссией, куда направлена покрышка - в ремонт, на восстановление, на углубление рисунка протектора, в утиль или рекламацию.

При направлении шины на восстановление, углубление протектора или утиль карточка учета подписывается членами комиссии. В этом случае она является актом списания шины. Подтвердит она и необходимость ввода в эксплуатацию новой резины.

Упомянутые правила не позволяют снимать шины с эксплуатации и передавать их в утиль или восстановление, если они по своему техническому состоянию пригодны для эксплуатации (п. 88 правил). Перечень же производственных и эксплуатационных причин, по которым покрышки, камеры и ободные ленты могут быть преждевременно сняты с эксплуатации, приводится в приложении 9 к правилам.

Срок эксплуатации автомобильных шин устанавливается руководителем организации. Для его определения можно воспользоваться данными, приведенными в руководящем документе "Временные нормы эксплуатационного пробега шин автотранспортных средств (РД 3112199-1085-02)" (утв. Минтрансом России 04.04.02). Во временных нормах приводятся данные среднестатистического пробега шин легковых и грузовых автомобилей, автобусов и троллейбусов (таблицы 1-3). Норма эксплуатационного пробега шин (Hi) определяется: Hi = H х К1 х К2, где H - значение среднестатистического пробега шин для данного транспортного средства; К1 - поправочный коэффициент, учитывающий категорию условий эксплуатации автотранспортного средства; К2 - поправочный коэффициент, учитывающий условия работы автотранспортного средства (значения поправочных коэффициентов приводятся в таблицах 4 и 5).

При этом определено, что норма эксплуатационного пробега шины не должна быть ниже 25% от среднестатистического пробега шин.

(При утверждении этого руководящего документа был установлен срок его действия - до 1 января 2004 года. Однако до настоящего времени этот документ пока не отменен).

При передаче шин в эксплуатацию их предназначение может быть следующим:

• для замены изношенной или пришедшей в негодность по другим причинам резины;
• для сезонной смены летней резины на зимнюю или же зимней на летнюю.

Замену изношенных или пришедших в негодность по другим причинам шин можно рассматривать как проведение текущего ремонта (замену изношенных частей) автомобиля, который относится к основным средствам. В связи с этим в данном случае можно руководствоваться общими правилами, регламентирующими порядок списания на издержки производства и обращения затрат на проведение ремонта объекта основных средств.

Затраты по поддержанию в исправном состоянии объектов основных средств относятся к расходам по обычным видам деятельности (п. 7 ПБУ 10/99 "Расходов организации"; утв. приказом Минфина России от 06.05.99 № 33н). Расходы на содержание объекта основных средств (технический осмотр, поддержание в рабочем состоянии) включаются в затраты на обслуживание производственного процесса и отражаются по дебету счетов учета затрат на производство (расходов на продажу) в корреспонденции с кредитом счетов учета производственных затрат (п. 73 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств; утв. 13.10.03 № 91н). В полной мере это относится и к случаям, связанным с приобретением автомобильных шин и их последующей установкой на автомобиль взамен изношенных. Поэтому в этом случае в бухгалтерском учете производится следующие записи:
Дебет 10-5 субсчет "Автомобильная резина в обороте" Кредит 10-5 субсчет "Автомобильная резина в запасе"
- переданы новые шины для замены изношенных;

- стоимость новых шин учтена в расходах по обычным видам деятельности.

Пример 1 .
Организация в апреле 2006 года приобрела комплект шин для автомобиля. В этом же месяце шины были переданы в эксплуатацию взамен изношенных. За четыре покрышки было уплачено 13 452 руб., в том числе НДС - 2052 руб.
В бухучете приобретение шин и их установка отражается следующим образом:
Дебет 10 субсчет "Автомобильная резина в запасе" Кредит 60
- 11 400 руб. - оприходованы шины на склад;
Дебет 19 Кредит 60
- 2052 руб. - выделен НДС;
Дебет 60 Кредит 51
- 13 452 руб. - перечислены денежные средства за шины;
Дебет 68 субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 19
- 2052 руб. - принят к вычету НДС по шинам;

- 11 400 руб. - переданы шины в эксплуатацию;
Дебет 26 Кредит 10 субсчет "Автомобильная резина в эксплуатации"
- 11 400 руб. - учтена в расходах по обычным видам деятельности стоимость шин.

Учет сезонной резины

Несколько иначе учитывается передача сезонных шин. Методические указания по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов (утв. приказом Минфина России от 29.12.01 № 119н) предписывают при отпуске МПЗ со складов на рабочие места списать их стоимость со счетов учета материальных ценностей на соответствующие счета учета затрат на производство (п. 93 методических указаний по учету МПЗ). При этом никаких ограничений, в том числе и при передаче автомобильных шин разработчики методических указаний не установили. То есть в бухгалтерском учете следовало бы осуществить две вышеприведенные проводки.

Однако, при обратной смене шин и передаче их на склад те же методические указания требуют отнести их стоимость на уменьшение соответствующих затрат (п. 112 Методических указаний). С учетом этого бухгалтерии необходимо будет совершить следующие проводки:
Дебет 20 (26, 44) Кредит 10-5 субсчет "Автомобильная резина в обороте"
- уменьшены на стоимость сезонных шин расходы по обычным видам деятельности.
- переданы на склад снятые сезонные шины.

Поэтому вполне понятной становится методика учета шин, прописанная в Инструкции к Плану счетов, рекомендующая осуществлять прямые и обратные "внутренные" проводки по счету 10 при установке и снятии сезонных шин. Так при установке зимних шин осуществляется запись:
Дебет 10-5 субсчет "Автомобильная резина в обороте" Кредит 10-5 субсчет "Автомобильная резина в запасе"
- отражена стоимость переданных в эксплуатацию зимних шин.

По окончании же сезона происходит смена шин. Данная операция в бухгалтерском учете будет сопровождаться двумя записями - обратной по зимним шинам и прямой - по летним:
Дебет 10-5 субсчет "Автомобильная резина в запасе" Кредит 10-5 субсчет "Автомобильная резина в обороте"
- отражена стоимость зимних шин, снятых в связи с окончанием сезона;
Дебет 10-5 субсчет "Автомобильная резина в обороте" Кредит 10-5 субсчет "Автомобильная резина в запасе"
- отражена стоимость летней резины, используемой при эксплуатации автомобиля.

После износа сезонных шин или прихода их в негодность по иным причинам осуществляется проводка по переносу стоимости шин на счета учета затрат на производства (расходов на продажу):
Дебет 20 (26, 44) Кредит 10-5 субсчет "Автомобильная резина в эксплуатации"
- стоимость сезонных шин учтена в расходах по обычным видам деятельности.

Возможен также и вариант учета части стоимости сезонной резины по окончанию соответствующего сезона эксплуатации. Данная часть определяется исходя из фактической себестоимости и количества сезонов использования шин, устанавливаемого руководителем организации.

Выбранный вариант учета перенесения стоимости автомобильных шин в расходы желательно отразить в учетной политике организации.

Пример 2
Несколько изменим условия примера 1. В ноябре 2005 года организация приобрела зимние шины. В этом же месяце они были установлены на автомобиль. В конце марта зимние резина была заменена на летнюю. Стоимость последней на момент установки - 6612 руб.
Согласно учетной политике стоимость летних и зимних шин списывается частями после периода, в котором они эксплуатировались. При передаче шин в эксплуатацию для них установлена норма эксплуатационного пробега 35 000 км. С ноября по март автомобиль проехал 12 670 км.
При снятии зимних шин в марте организация вправе учесть в расходах по обычным видам деятельности часть стоимости зимней резины - 4126, 80 руб. (11 400 руб. : 35 000 км х 12 670 км).
В бухгалтерском учете операции по установке зимней резины и замене её на летнюю сопровождается следующими записями:

В ноябре
Дебет 10 субсчет "Автомобильная резина в эксплуатации" Кредит 10 субсчет "Автомобильная резина в обороте"
- 11 400 руб. - переданы зимние шины в эксплуатацию;

В марте
Дебет 26 Кредит 10-5 субсчет "Автомобильная резина в эксплуатации"
- 4126,80 руб. - часть стоимости зимних шин учтена в расходах по обычным видам деятельности;
Дебет 10-5 субсчет "Автомобильная резина в запасе" Кредит 10-5 субсчет "Автомобильная резина в обороте"
- 7273,20 руб. (11 400 - 4126,80) - отражена стоимость зимних шин, снятых в связи с окончанием сезона;
Дебет 10-5 субсчет "Автомобильная резина в обороте" Кредит 10-5 субсчет "Автомобильная резина в запасе"
- 6612 руб. - отражена стоимость летней резины, используемой при эксплуатации автомобиля.

Учет изношенной резины

Определение технического состояния шин, подлежащих списанию, производится комиссией, назначаемой приказом руководителя организации. Комиссия устанавливает возможность их восстановления или полную непригодность. По преждевременно выбывшим шинам комиссии также необходимо установить причины и виновных в этом лиц. Как было сказано выше, на каждую предъявляемую к списанию автошину должна быть полностью заполнена карточка учета работы автомобильной шины, которая подписывается комиссии.

Инструкция по учету доходов и расходов по обычным видам деятельности на автомобильном транспорте (утв. приказом Минтранса России от 24.06.03 № 153) предписывает включать затраты на восстановление износа и ремонт автомобильных шин в состав материальных затрат в расходах по обычным видам деятельности в пределах норм, утверждаемых Минтрансом России (п. 43 инструкции № 153). Причем такой порядок учета рекомендуется указать в учетной политике организации.

Под нормами, утвержденными Минтрансом России, следует, скорее всего, понимать норму эксплуатационного пробега шин (см. выше). После достижения пробега автомобильных шин этой величины они подлежат замене в обязательном порядке в целях безопасности дорожного движения. Однако преждевременный износ шин также не допускается. Поэтому разработчики упомянутой инструкции предлагают сверхнормативные расходы на восстановление износа и ремонт шин относить к внереализационным расходам (п. 97 инструкции № 153).

Однако данное предложение несколько противоречит положениям ПБУ 10/99, требующим отражать в учете затраты в той сумме, в которой они произведены, то есть в полной сумме независимо от каких-либо установленных лимитов.

Автомобильные летние шины , снятые с транспортных средств в связи с непригодностью, но которые могут быть отремонтированы или восстановлены, передаются на склад. При этом они оцениваются по цене возможного применения и учитываются на субсчете 10-5 субсчет "Автомобильная резина, подлежащая восстановлению". При передаче шин для восстановления их стоимость переносится на субсчет 10-7 "Материалы, переданные в переработку на сторону". Данные шины учитываются обособленно. На этот же субсчет относится и стоимость договора по их восстановлению. Полученные восстановленные шины принимаются к учету по общей стоимости, включая и расходы на их восстановление. Упомянутые хозяйственные операции в бухгалтерском учете отражаются следующим образом:
Дебет 10-5 субсчет "Автомобильная резина, подлежащая восстановлению" Кредит 91-1
- отражена стоимость шин, подлежащих восстановлению;
Дебет 10-7 Кредит 10-5 субсчет "Автомобильная резина, подлежащая восстановлению"
- резина передана для восстановления;
Дебет 10-7 Кредит 60
- отражена стоимость договора по восстановлению шин;
Дебет 10-5 субсчет "Автомобильная резина в запасе" Дебет 10-7
- восстановленные шины приняты на склад.

Снятые с транспортных средств автомобильные шины, признанные непригодными к восстановлению, приходуются по стоимости утильсырья.

Пример 3
В апреле 2006 года комиссия установила полную непригодность комплекта шин, установленных на автомобиле. Стоимость новых устанавливаемых шин - 10 400 руб., стоимость же снимаемых - 3460 руб. Изношенные шины списаны в утиль по стоимости 400 руб.
В бухгалтерском учете операция по смене изношенных шин отражается следующим образом:
Дебет 20 Кредит 10-5 субсчет "Автомобильная резина в эксплуатации"
- 3460 руб. - учтена в расходах по обычным видам деятельности стоимость изношенных шин;
Дебет 10 субсчет 6 "Прочие материалы" Кредит 91-1
- 400 руб. - приняты к учету непригодные к восстановлению шины;
Дебет 10-5 субсчет "Автомобильная резина в обороте" Кредит 10-5 субсчет "Автомобильная резина в запасе"
- 10 400 руб. - отражена стоимость шин, установленных на автомобиль.

Нередко случается, что автомобиль после аварии не подлежит восстановлению. Детали, узлы и агрегаты выбывающего объекта основных средств, пригодные для ремонта других объектов основных средств, а также другие материалы приходуются по текущей рыночной стоимости в качестве операционных доходов (п. 79 методических указаний по учету основных средств). Среди таковых могут оказаться и шины.

Пример 4
В марте 2006 года утвержден акт на списание автомобиля. Его первоначальная стоимость составляла 275 600 руб., сумма начисленной амортизации - 194 547 руб.
Запасные части, полученные при разборке автомобиля, оприходованы организацией. Среди них оказались и шины в количестве пяти штук. Они были оценены в 4250 руб. В апреле четыре из них установлены на другие автомобили.
В бухгалтерском учете в марте при выбытии автомобиля производятся следующие записи:
Дебет 01 субсчет "Выбытие основных средств" Кредит 01 субсчет "Основные средства в эксплуатации"
- 275 600 руб. - списана первоначальная стоимость автомобиля;
Дебет 02 Кредит 01 субсчет "Выбытие основных средств"
- 194 547 руб. - списана сумма начисленной амортизации;
Дебет 91-2 Кредит 01 субсчет "Выбытие основных средств"
- 70 053 руб. (275 600 - 194 547) - списана остаточная стоимость транспортного средства;
Дебет 10-5 субсчет "Автомобильная резина на складе" Кредит 91-1
- 4250 руб. - оприходованы зимние шины , снятые со списываемого автомобиля.

В апреле при установке шин на другие автомобили осуществляется проводка:
Дебет 10-5 субсчет "Автомобильная резина в обороте" Кредит 10-5 "Автомобильная резина на складе"
- 3400 руб. (4250 руб. : 4 х 5) - отражена установка шин на другие автомобили.

Налоговый учет

В налоговом учете затраты на содержание служебного транспорта включаются в прочие расходы, связанные с производством и (или) реализацией (подп. 11 п. 1 ст. 264 НК РФ). К таковым можно отнести и затраты по приобретению автомобильных шин. Причем такие затраты учитываются в прочих расходах даже тогда, когда стоимость шины превышает 10 000 руб. Включение шины в этом случае в амортизируемое имущество не корректно, так как она не подпадает под определение основных средств, приведенное в пункте 1 статьи 257 НК РФ.

Прочие расходы относятся косвенным. Косвенные же расходы на производство и реализацию, осуществленные в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме включаются в расходы текущего (налогового) периода (п. 1 и 2 ст. 318 НК РФ).

Таким образом, в налоговом учете стоимость шин учитывается в расходах, уменьшающих полученные доходы, в момент ввода их в эксплуатацию. В бухгалтерском же учете такое происходит не всегда, пример - установка сезонных шин (см. выше).

Наличие разницы в величинах расходов, учитываемых в бухгалтерском и налоговом учетах, обязывает организацию обратиться к нормам ПБУ 18/02 "Учет расчетов по налогу на прибыль" (утв. приказом Минфина России от 19.11.02 N 114н). Возникающая разница в расходах в бухгалтерском учете признается налогооблагаемой временной, так как она приводит к образованию отложенного налога на прибыль, который должен увеличить сумму налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетном или в последующих отчетных периодах. "Производной" же налогооблагаемой временной разницы является отложенное налоговое обязательство (п. 11 и 14 ПБУ 18/02).

Поэтому в примере 2 организация должна осуществить дополнительные проводки:

В ноябре

- 2736 руб. (11 400 руб. х 24%) - начислена сумма отложенного налогового актива;

В марте

- 990,43 руб. (4126,80 руб. х 24%) - уменьшена сумма начисленного отложенного налогового актива.

Некоторые организации, не имея своих транспортных средств, арендуют автомобили у физических лиц. Если договором аренды предусмотрено, что расходы по содержанию транспортного средства несет арендатор, то затраты на приобретение шин для автомобиля вполне уместно включить в прочие расходы, уменьшающие полученные доходы, при исчислении налога на прибыль.

Учет же в прочих расходах затрат на приобретение шин на автомобили работников, которым выплачивается компенсация за использование личного транспорта при служебных поездках, вызовет негативную реакцию налоговых органов. Чиновники неоднократно напоминают, что условия и порядок выплаты компенсаций за использование личных автомобилей в служебных целях установлены письмом Минфина России от 21.07.92 № 57 "Об условиях выплаты компенсации работникам за использование ими личных легковых автомобилей для служебных поездок". И этим письмом определено, что в размерах компенсации уже учтено возмещение полного объема возникающих в процессе эксплуатации затрат: износ, ГСМ, техническое обслуживание, ремонт. Поэтому дополнительные затраты по эксплуатации автомобиля не могут быть учтены в составе расходов, учитываемых при исчислении налога на прибыль (письмо Минфина России от 16.05.05 № 03-03-01-02/140).

В постановлении Правительства РФ от 08.02.02 № 92, которым установлены норм расходов организаций на выплату компенсации за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей и мотоциклов, в пределах которых при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций такие расходы относятся к прочим расходам, не раскрываются составляющие компенсации. ТК РФ же предусматривается при использовании работником с согласия или ведома работодателя и в его интересах личного транспорта выплаты работнику компенсации за износ средства. Дополнительно к этому работодатель должен возместить и расходы, связанные с использованием автомобиля. Размер возмещения расходов определяется соглашением сторон трудового договора, выраженным в письменной форме (ст. 188 НК РФ). Следование нормам ТК РФ, скорее всего, приведет организацию в арбитражный суд.

Обратим внимание на особенность учета в налогообложении имущества, полученного при демонтаже или разборке выводимых из эксплуатации основных средств. С начала текущего года при использовании таких материально-производственных запасов в расходах учитывается сумма налога, исчисленная с их рыночной стоимости, учтенной во внереализационных доходах при демонтаже или разборке (п. 2 ст. 254 НК РФ).

Поэтому в примере 4 при установке снятой резины со списанной автомашины в расходах в налоговом учете будет учтено 816 руб. (3400 руб. х 24%). И это приводит к обязанности начислить отложенный налоговый актив:

Дебет 68 субсчет "Расчеты по налогу на прибыль" Кредит 77
- 195,84 руб. (816 руб. х 24%) - начислена сумма отложенного налогового актива.

В момент же списания в бухгалтерском учете стоимости шин к обратной проводке, погашающей сумму отложенного налогового актива, добавляется ещё одна - по начислению постоянного налогового обязательства из-за возникающей постоянной разницы в величинах расходов, учитываемых в бухгалтерском и налоговом учетах - 2584 руб. (3400 - 816):
Дебет 77 Кредит 68 субсчет "Расчеты по налогу на прибыль"
- 195,84 руб. - погашена сумма начисленного отложенного налогового актива;
Дебет 99 Кредит 68 субсчет "Расчеты по налогу на прибыль"
- 620,16 руб. (2584 руб. х 24%) - начислено постоянное налоговое обязательство.

Если у компании на балансе есть автомобили, то регулярно встает вопрос учета зимней резины, а иногда и колесных дисков к ней. Об учете и налогообложении при покупке, вводе в эксплуатацию и использовании зимней и летней резины, а также дисков мы расскажем в нашей статье.

Если фирма купила автомобиль, то комплект шин и дисков, которые установлены на нем, входят в первоначальную стоимость ОС. В этом случае стоимость авторезины и дисков учитывают на счете 01 в составе автомобиля и списывают через амортизацию. В процессе эксплуатации авто и износа дисков и шин компания вправе приобретать комплекты как всесезонных шин, которые подлежат замене, когда станут непригодными, так и комплекты летней и зимней резины, при смене которых возникают вопросы учета и налогообложения.

Основное средство?

Автомобильные шины и диски, приобретенные отдельно, бухгалтер включает в состав МПЗ и учитывает как запасные части вне зависимости от их стоимости и срока службы. Почему автошины и диски нельзя отнести к основным средствам? ОС признается имущество, используемое в течение длительного времени как средство производства. Пунктом 46 Положения по ведению бухгалтерского учета определена характеристика ОС - использование объекта в качестве средства труда. Шины и диски не могут эксплуатироваться в качестве самостоятельных единиц, так как они являются составной частью автомобиля. Эту позицию подтверждает Классификатор основных средств - в его списке отсутствуют шины и диски. А инструкция к Плану счетов предписывает учитывать шины на счете 10 "Материалы" в составе запасных частей на субсчете 10-5 .
Установку шин и дисков нельзя признать модернизацией. Они не увеличивают стоимость ОС. Это связано с тем, что шины и колесные диски используются не на конкретном автомобиле и могут быть установлены на другое авто.
Если компания является автотранспортной или же использует автомобили в деятельности, которая связана с производством и торговлей, то стоимость шин и дисков учитывают в налоговом учете в составе материальных расходов как косвенные затраты. Их признают в момент передачи запасных частей в производство и списывают единовременно в полном объеме . Фирма, которая не является автотранспортной, вправе отразить затраты на приобретение резины в составе прочих расходов .
Сотрудники налоговой инспекции расходы на приобретение и установку шин и дисков признают обоснованными, так как они связаны с поддержанием эксплуатационных свойств авто. Бухгалтер может уменьшать налоговую базу по прибыли на стоимость резины и дисков, а также на затраты по шиномонтажу специализированными фирмами или сотрудниками компании. Во избежание претензий в учетной политике следует закрепить порядок списания шин и дисков. Прописать, к прямым или косвенным затратам компания будет относить услуги сторонних организаций по шиномонтажу.
Что касается списания автошин и дисков в бухгалтерском учете, то это будет зависеть от выбранного компанией и утвержденного в учетной политике метода. Так как списание и учет колесных дисков в российском на сегодняшний день не нашли документального отражения в специальных документах, значит, бухгалтеру следует применять единовременное списание стоимости дисков. В отношении автошин бухгалтер должен руководствоваться общими нормами, в соответствии с которыми МПЗ списывают в момент их первичной установки. Обычно летне-зимняя резина по окончании сезона возвращается на склад. В этом случае пункт 112 Методических указаний рекомендует при возврате на склад материалов, ранее списанных в производство, уменьшать затраты на стоимость таких МПЗ с учетом фактического сезонного износа. Бухгалтер должен оприходовать шины на субсчет счета 10 в корреспонденции с теми счетами, на которые они были списаны ранее.

Определяем износ шин

До 1 января 2008 года действовали Правила эксплуатации автомобильных шин на территории России . Регламент закреплял ведение карточек учета шин, в которых следовало отражать дату ввода в эксплуатацию, ежемесячный пробег, износ и повреждения. На основании карточек изношенные шины при достижении нормы эксплуатационного пробега менялись на новые. Заполнение карточек учета - документальное обоснование списания пришедших в негодность автошин. Их следует заводить на каждую новую шину, отпущенную в эксплуатацию.
До 1 января 2007 года действовали Временные нормы, которые определяли эксплуатационный пробег шин по формуле:

Hi (норма эксплуатации шины) = H x K1 x K2,

где H - среднестатистический пробег шины (тыс. км); K1 - поправочный коэффициент, учитывающий категорию условий эксплуатации автомобиля; K2 - поправочный коэффициент, учитывающий условия работы автомобиля. Норма эксплуатационного пробега шины не должна быть ниже 25 процентов от среднестатистического пробега.
На сегодняшний день и Правила, и Временные нормы утратили силу. Взамен этих новые регламенты не утверждены. Однако в своем письме Минтранс России сообщает, что Временные нормы продолжают действовать до момента вступления в силу новых регламентов. С одной стороны, бухгалтер не обязан вести карточки учета автомобильных шин. С другой - отмена Правил и Временных норм не говорит о том, что компания не должна организовать учет по списанию шин. Руководство вправе утвердить приказом собственную форму учета пробега автомобильных шин и порядок ее заполнения.
При смене летней резины на зимнюю возникает вопрос, как учесть эту операцию. Назвать ремонтом такие действия нельзя, так как шины могли не до конца выработать свой срок. Замена шин при смене сезонов является необходимым условием для поддержания эксплуатационных свойств автомобиля. Фирма выбирает наиболее предпочтительный порядок учета автошин и колесных дисков и закрепляет его в учетной политике.
Существует несколько способов учета шин и дисков. Вариант первый. Списание стоимости шин и колесных дисков на расходы единовременно в момент их установки на автомобиль. При этом не учитываются эксплуатационный срок и достижение износа автомобильных шин и дисков. Российским законодательством не предусмотрен регламент по учету колесных дисков. Бухгалтер вправе списать их стоимость единовременно, не учитывая сезонный характер эксплуатации дисков, если порядок установлен внутрифирменными приказами.

Пример
Компания приобрела и установила на служебный автомобиль комплект зимних шин и колесных дисков (колесо в сборе) стоимостью 19 360 руб. (в т. ч. НДС - 2953 руб.).
ДЕБЕТ 60 субсчет "Авансы выданные" КРЕДИТ 51
– 19 360 руб. - поставщику оплачен аванс за колесо в сборе;
ДЕБЕТ 68 субсчет "Расчеты по НДС" КРЕДИТ 76 субсчет "НДС с предоплаты"
– 2953 руб. - принят к вычету НДС с аванса по счету-фактуре;
ДЕБЕТ 10 субсчет "Зимние автомобильные шины" КРЕДИТ 60
– 16 407 руб. (19 360 – 2953) - оприходовано колесо в сборе;
ДЕБЕТ 19 КРЕДИТ 60
– 2953 руб. - учтен НДС;
ДЕБЕТ 60 КРЕДИТ 60 субсчет "Авансы выданные"
– 19 360 руб. - зачет аванса;

– 2953 руб. - принят к вычету НДС по колесу в сборе;
ДЕБЕТ 76 субсчет "НДС с предоплаты" КРЕДИТ 68 субсчет "Расчеты по НДС"
– 2953 руб. - восстановлен НДС, ранее принятый к вычету по авансу;
ДЕБЕТ 20 (26, 44) КРЕДИТ 10 субсчет "Зимние автомобильные шины"
– 16 407 руб. - списана стоимость колеса в сборе в связи с введением в эксплуатацию.
Если фирма приобретает шины и диски отдельно, то их учет следует отразить проводками по каждому МПЗ.
Стоимость колесных дисков для установки их на комплекте зимней резины составила 15 600 руб. (в т. ч. НДС - 2380 руб.). Списание дисков бухгалтер отразит следующим образом:
ДЕБЕТ 19 КРЕДИТ 60
– 2380 руб. - отражен НДС, предъявленный поставщиком за диски по счету-фактуре;
ДЕБЕТ 10 субсчет "Колесные диски" КРЕДИТ 60
– 13 220 руб. (15 600 – 2380) - отражен расход по приобретению дисков;
ДЕБЕТ 68 субсчет "Расчеты по НДС" КРЕДИТ 19
– 2380 руб. - принят к зачету НДС;
ДЕБЕТ 60 КРЕДИТ 51
– 15 600 руб. - поставщику оплачены колесные диски;
ДЕБЕТ 20 (26, 44) КРЕДИТ 10 субсчет "Колесные диски"
– 13 220 руб. - списаны колесные диски в производство.

Вариант второй. Бухгалтер может использовать данные о фактическом и нормативном пробегах для возврата на склад летне-зимних шин с учетом того, что они подлежат эксплуатации в следующем сезоне. Стоимость автошин подлежит восстановлению на открытых субсчетах к счету 10 "Материалы" с учетом их частичного износа, который уменьшает стоимость МПЗ пропорционально пройденному пробегу. Записи отражают по дебету счета 10 и кредиту счета 20 до того момента, пока не наступит установленный пробег и шины не будут сняты с эксплуатации в связи с непригодностью. При этом целесообразно составить бухгалтерскую справку.

Пример
Цена комплекта зимних шин - 19 360 руб. (в т. ч. НДС - 2953 руб.) (нормативный пробег, установленный заводом-изготовителем, - 30 000 км; фактический пробег за зимний сезон - 7000 км).
Цена комплекта летней резины - 12 300 руб. (в т. ч. НДС - 1876 руб.) (нормативный пробег, установленный заводом-изготовителем, - 40 000 км; фактический пробег за летний сезон - 15 000 км).
Возврат летней резины на склад следует отразить с учетом износа за летний сезон, который составит отношение фактического пробега летней резины к нормативному, т. е. 3909 руб. (15 000 км: : 40 000 км x 10 424 руб.).
Бухгалтер отразит это проводкой:
ДЕБЕТ 10 субсчет "Возврат летних сезонных шин на склад" КРЕДИТ 20
– 6515 руб. (10 424 – 3909) - возврат летнего комплекта шин на склад с учетом износа.
Возврат зимней резины на склад отражается с учетом фактического пробега за зимний период к установленному пробегу, т. е. 3828 руб. (7000 км: 30 000 км x x 16 407 руб.). Операции подлежат отражению следующей проводкой:
ДЕБЕТ 10 субсчет "Возврат зимних сезонных шин на склад" КРЕДИТ 20
– 12 579 руб. (16 407 – 3828) - возврат зимнего комплекта шин на склад с учетом износа.

Вариант третий. В соответствии с Планом счетов бухгалтер может вести учет движения сезонных автомобильных шин на открытых аналитических субсчетах к счету 10 "Материалы". На счета затрат стоимость комплекта резины списывают только после того, как она достигнет своего эксплуатационного пробега.

Пример
Цена комплекта зимних шин - 19 360 руб. (в т. ч. НДС - 2953 руб.).
Цена комплекта летней резины - 12 300 руб. (в т. ч. НДС - 1876 руб.).
Учет движения шин бухгалтер может отразить на открытых аналитических счетах. При этом стоимость колесных дисков будет списана в расходы компании единовременно в момент их установки на комплект резины. Проводки будут выглядеть следующим образом:
ДЕБЕТ 10 субсчет "Автомобильные шины на складе" КРЕДИТ 10 субсчет "Автомобильные шины в обороте"
– 10 424 руб. - возврат летних шин на склад по окончании сезона;
ДЕБЕТ 10 субсчет "Автомобильные шины в обороте" КРЕДИТ 10 субсчет "Автомобильные шины на складе"
– 16 407 руб. - установка зимних шин на автомобиль;

– 10 424 руб. - списана стоимость летней резины в связи с окончанием срока эксплуатации;
ДЕБЕТ 20 КРЕДИТ 10 субсчет "Автомобильные шины в обороте"
– 16 407 руб. - списана стоимость зимней резины в связи с окончанием срока эксплуатации.

Я.И. Кулибаба,
генеральный директор компании "Реал-аудит"

Приобретенные диски должны быть классифицированы в бухгалтерском учете как запасные части и учитываться в составе МПЗ независимо от стоимости единицы на субсчете 10.5. Они не могут быть признаны основными средствами, так как не соответствуют определению инвентарного объекта по пункту 6 ПБУ 6/01.
В налоговом учете диски также не могут быть признаны основными средствами, поскольку не являются средствами труда и, следовательно, не соответствуют определению пункта 1 статьи 257 .
Расходы на приобретение дисков и в бухгалтерском, и в налоговом учете должны признаваться по дате их передачи в эксплуатацию единовременно как материальные расходы (п. 16 ПБУ 5/01, п. 2.1 ст. 254, п. 2 ст. 272 НК РФ). Будут эти расходы в налоговом учете отнесены к прямым или косвенным, зависит от состава прямых расходов, который организация утвердит самостоятельно в учетной политике (п. 1 ст. 318 НК РФ).

Экспертиза статьи:
Е.В. Мельникова,
служба Правового консалтинга ГАРАНТ, аудитор

1 подп. 4 п. 1 ПБУ 6/01, утв. приказом Минфина России от 30.03.2001 № 26н
2 утв. приказом Минфина России от 29.07.1998 № 34н
3 утв. пост. Правительства России от 01.01.2002 № 1
4 приказ Минфина России от 31.10.2000 № 94н
5 п. 2 ст. 272 НК РФ
6 п. 2 ст. 318 НК РФ
7 подп. 11 п. 1 ст. 264 НК РФ
8 утв. приказом Минфина России от 28.12.2001 № 119н
9 утв. распоряжением Минтранса России от 21.01.2004 № АК-9р
10 утв. Минтрансом России от 04.04.2002 РД 3112199-1085-02
11 письмо Минтранса России от 11.05.2010 № 03-03/08-269пс